Za miesiąc wchodzi w życie nowela PIT i CIT dotycząca cen transferowych. Zostały ogłoszone niektóre projekty rozporządzeń. Czy należy spodziewać się kolejnych?
Docelowo ma być 12 projektów rozporządzeń w sprawie cen transferowych - sześć dla CIT i sześć dla PIT - i dwa obwieszczenia. Ponieważ tylko część z nich ma obowiązywać od 1 stycznia 2019 r., na razie ogłosiliśmy osiem projektów aktów wykonawczych, po cztery dla PIT i CIT. Są to projekty w sprawie: cen transferowych, informacji o cenach transferowych, dokumentacji (ustawa daje podatnikom możliwość wyboru wariantu dokumentacji za 2018 r.: wynikającej z obecnych lub nowych przepisów) oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania. W późniejszym terminie opublikujemy projekty rozporządzeń w sprawie listy rajów podatkowych (wchodzą w życie do 1 kwietnia 2019 r.) oraz dotyczące wzoru sprawozdania z realizacji uprzednich porozumień cenowych (z ang. advanced pricing agreement, w skrócie APA), które wejdą w życie do 1 stycznia 2020 r. Najważniejsze jest jednak rozporządzenie o cenach transferowych.
Dlaczego?
Bo uszczegóławia regulacje ustawowe, w tym m.in. zasadę ceny rynkowej, doprecyzowuje metody ustalania cen transferowych i przepisy dotyczące restrukturyzacji działalności. To rozporządzenie nie będzie już skierowane wyłącznie do organów podatkowych, ale również do podatników. Dotychczas podatnicy, którzy chcieli zapewnić sobie większy spokój podczas kontroli, również mogli je pośrednio stosować. Teraz wynika to wprost z treści ustawy i przepisów rozporządzenia.
Co się zmieni w metodach szacowania dochodów w zakresie cen transferowych?
Podatnicy będą musieli w trakcie roku zapewnić zgodność cen z cenami rynkowymi. Nie robimy jednak rewolucji. Jeśli grupy międzynarodowe stosowały się do wytycznych OECD, to po zmianach będzie im łatwiej, bo dostosowujemy polskie regulacje do tych, które już funkcjonowały w innych krajach i były zgodne z wytycznymi OECD. Nowe przepisy porządkują m.in. metody kalkulacji ceny, doprecyzowują poszczególne metody. Jeśli podatnik wybierze którąś metodę do weryfikacji rynkowości swoich cen, urząd powinien zastosować ją w trakcie kontroli w pierwszej kolejności. Dotychczas ta zasada wynikała z rozporządzenia, obecnie jest zapisana w ustawie.
Co się zmieni w metodzie koszt plus?
Rozszerzyliśmy jej definicję, dostosowując ją do wytycznych OECD. Odeszliśmy od nazywania jej metodą rozsądnej marży. Dotychczasowe zastosowanie tej metody było bardzo wąskie. W praktyce mogła być ona stosowana jedynie np. do takich przypadków, gdy podatnik miał identyczną sytuację z podmiotem powiązanym i niepowiązanym i mógł przeprowadzić analizę w formie porównania wewnętrznego. Obecnie ją modyfikujemy, dzięki czemu obejmie ona wszystkie koszty związane z daną transakcją.
Co z kontrolami cen transferowych?
Zmiany powinny ułatwić również przeprowadzanie kontroli cen transferowych. Nowością jest również to, że podatnik będzie mógł zostać poproszony przez kontrolerów o analizy porównawcze, czyli benchmarki, w formie zbliżonej do Excela. Chodzi o to, aby organ mógł krok po kroku prześledzić, jak podatnik np. eliminował dane podmioty z próby, jakimi kryteriami się kierował. Nie chcemy, aby dokumentacja przedstawiała jedynie finalną próbę. Chcemy również poznać etapy i kryteria selekcji. To ważny aspekt analiz porównawczych.
Wymaganie od podatników, aby przedstawili proces dochodzenia do benchmarków, oznacza dla nich zwiększenie obciążeń. Czy to konieczne?
Uważamy, że tak. Dotychczas organy podatkowe nie miały dostępu do takich informacji. Dostawały jedynie finalny wynik benchmarku. W efekcie przygotowywały własne analizy i nierzadko dochodziły do wniosku, że benchmark podatnika jest błędny. Po zmianach, jeśli organ będzie mógł zweryfikować kroki podatnika, które doprowadziły do określenia benchmarku, skróci się czas kontroli, a organy nie będą musiały tworzyć własnych benchmarków w tak wielu przypadkach.
Jeśli dobrze rozumiem, to organ nadal będzie mógł narzucić swój benchmark?
Tak, ale jeśli benchmark przygotowany przez podatnika będzie zgodny z zasadami określonymi w rozporządzeniu (i wynikającymi z wytycznych OECD), to zmniejszamy ryzyko, że organ zakwestionuje analizy danych porównawczych podatników. Obecnie również w ramach Forum Cen Transferowych trwają prace nad wypracowaniem zaleceń i wytycznych odnośnie do analiz danych porównawczych. Niewykluczone, że finalnie przedstawimy je w formie wiążących objaśnień podatkowych.
Jakie jeszcze wytyczne OECD zostały uwzględnione w rozporządzeniach?
Na przykład kwestia wartości niematerialnych trudnych do wyceny. Zasadniczo, gdy kontrola dotyczy okresu sprzed kilku lat, to analizując taką transakcję, nie powinniśmy patrzeć na nią z dzisiejszego punktu widzenia, z wiedzą, którą dziś mamy. Kontrola powinna uwzględniać wiedzę i informacje, które były znane, gdy była podejmowana decyzja. Przykładowo, jeśli ktoś zakładał, że jego biznes będzie rósł o 5 proc. rocznie i na tej podstawie zawarł określoną transakcję, a po trzech latach okazało się, że wzrost wyniósł 1 proc. rocznie, to nie będziemy mogli bezpośrednio stosować dzisiejszej wiedzy do oceny warunków z przeszłości.
Na czym więc polega problem z wartościami niematerialnymi trudnymi do wyceny?
Problem polega na tym, że w momencie dokonywania transakcji wielu rzeczy nie wiadomo - wiarygodne określenie wartości transakcji w takim przypadku może być trudne i zależne od przyjętych założeń, które w rzeczywistości mogą okazać się błędne. Przykładowo, gdy w branży medycznej została wytworzona nowa substancja czynna, nie wiadomo, czy uda się na jej bazie opracować lek i sprzedawać go z zyskiem. Podmioty niepowiązane mogłyby nie być skłonne do jej sprzedaży do momentu, w którym wiarygodne określenie jej wartości byłoby możliwe. Natomiast w ramach grupy podmiotów powiązanych proces produkcyjny może być ustawiony w taki sposób, że opracowywanie nowych substancji czynnych jest realizowane przez jeden podmiot, a cały dalszy proces przez inne podmioty z grupy. OECD uznało, że w takiej sytuacji można wyjątkowo spojrzeć na transakcję między podmiotami powiązanymi, mając na względzie dzisiejszą wiedzę, a nie tę z momentu podejmowania decyzji, i zmodyfikować cenę transakcyjną.
Czy w takim przypadku możliwe będzie wykorzystanie secret comparables?
Projekt rozporządzenia zakłada, że ani organy podatkowe, ani podatnicy nie będą mogli posługiwać się informacjami znanymi wyłącznie jednej stronie. Takie zarzuty pojawiały się pod adresem organów podatkowych - że podczas kontroli stosują one dane, do których podatnicy nie mają dostępu lub że były zanonimizowane i podatnik nie mógł ocenić ich poprawności. Zakaz stosowania informacji niejawnych rozszerzamy również na podatników. Chodzi o zabezpieczenie interesów obu stron.
Co w przypadku restrukturyzacji firm?
W tym zakresie projekt rozporządzenia rozszerza dotychczasowe przepisy. Zwłaszcza uszczegóławia definicję restrukturyzacji, która wprost określa, jakiego rodzaju zdarzenie jest traktowane jako przeniesienie potencjału do kreowania zysków i może wiązać się z koniecznością wyliczenia wynagrodzenia za restrukturyzację (exit fee). Uzupełniliśmy tę kwestię o zasady dotyczące kalkulacji wysokości ceny. Rozporządzenie precyzuje, jakie kryteria należy brać pod uwagę przy restrukturyzacjach. Kolejna kwestia to przeprowadzanie badania porównywalności i uporządkowania jego etapów. W wyniku ostatnich prac OECD w ramach projektu BEPS rozszerzono znaczenie analizy DEMPE (co należy tłumaczyć przez: rozwój, posiadanie, utrzymanie, zabezpieczenie, wykorzystywanie). Ona również dotyczy wartości niematerialnych. Chodzi o to, aby móc ocenić, kto tak naprawdę jest właścicielem tych wartości i czy transakcje, np. licencyjne, sprzedaży, mają uzasadnienie. Ocenia się je w ramach analizy DEMPE, a więc bada, kto odpowiada za wytworzenie, rozwój wartości niematerialnych, zarządzanie nimi, ochronę itp., w oderwaniu od faktu bycia prawnym właścicielem wartości niematerialnej. Po zmianach będziemy więc w dużo większym stopniu brać pod uwagę również to, kto jest ich rzeczywistym właścicielem z punktu widzenia ekonomicznego.
Co z przepisami przejściowymi? Od kiedy będą stosowane nowe rozporządzenia?
Jeśli toczą się jakieś postępowania dotyczące przyszłości, to stosowane będą do nich przepisy starego rozporządzenia. Natomiast do nowych, wszczętych po wejściu w życie rozporządzenia, stosowane będą nowe zasady.
Na co firmy powinny zwrócić uwagę w związku z rozporządzeniem dokumentacyjnym?
Ustawa krótko wskazuje, z jakich elementów składa się dokumentacja cen transferowych. Szczegółowo wyjaśnia to rozporządzenie. Jest ono w zasadzie tłumaczeniem wytycznych OECD. Podobnie jest w innych krajach. Dziś to, co ma się znaleźć w dokumentacji, wynika częściowo z ustaw, a częściowo z rozporządzenia. Po zmianach będzie więc prościej, bo wszystkie wymogi znajdą się w jednym miejscu. Będą one również w większym stopniu dopasowane do wytycznych OECD, szczególnie w zakresie grupowej dokumentacji (master file).
Część podatników narzeka, że wypełnienie formularza TP-R będzie trudne. Czy nie mógłby on być prostszy?
Trudno się zgodzić z tymi opiniami, bo chodzi o wartości, które i tak będą wykazywane w dokumentacji cen transferowych. W uproszczeniu można powiedzieć, że będzie to skondensowana wersja dokumentacji cen transferowych.
Czy możliwe są jeszcze modyfikacje w projektach rozporządzeń?
Tak. Temu przecież służą konsultacje publiczne. Obecnie analizujemy zgłoszone uwagi i na pewno się do nich odniesiemy. Myślę, że strona społeczna powinna być usatysfakcjonowana, jeśli chodzi o dialog z nami. Uwzględniliśmy bowiem wiele uwag do projektu nowelizacji ustaw o PIT i CIT. Najdalej idącym ustępstwem jest zwolnienie transakcji krajowych z obowiązku dokumentacyjnego.
Kto jeszcze został zwolniony z tego obowiązku?
Podczas konsultacji zwrócono nam uwagę na przypadki podmiotów działających w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego, którego dochód jest w całości zwolniony z podatku dochodowego. Wynika to z zawartych przez Polskę i inny kraj umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Skoro więc w Polsce ich dochód w całości nie będzie opodatkowany, to trudno od nich wymagać dokumentacji w zakresie cen transferowych. Ich kontrola mijałaby się z celem.
Czego dotyczą obwieszczenia?
Stóp procentowych dla pożyczek. Chodzi o pożyczki (oraz kredyty emisje obligacji), które spełniają kryteria określone w art. 23 ustawy o PIT i art. 11g ustawy o CIT. Przepisy te dotyczą pożyczek, w przypadku których nie przewidziano wypłaty innych niż odsetki opłat związanych z udzieleniem lub obsługą pożyczki, w tym prowizji lub premii; udzielonych na nie dłużej niż pięć lat; w trakcie roku obrotowego łączny poziom zobowiązań albo należności podmiotu powiązanego z tytułu kapitału pożyczek z podmiotami powiązanymi liczony odrębnie dla udzielonych oraz zaciągniętych pożyczek wynosi nie więcej niż 20 mln zł lub równowartość tej kwoty; pożyczkodawca (kredytodawca) nie jest podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Gdy podatnik spełniający te kryteria zastosuje poziom oprocentowania wynikający z obwieszczenia, organy podatkowe w przypadku kontroli odstąpią od określenia dochodu (straty) podatnika w zakresie wysokości oprocentowania takiej pożyczki.
Ogłoszone zostały konsultacje do zmian, które zostały już opublikowane w Dzienniku Ustaw (poz. 2193). Po co?
Ich celem jest wydanie wiążących objaśnień dotyczących tych przepisów. Ponadto, przy MF funkcjonuje Forum Cen Transferowych, podczas którego dyskutujemy z uczestnikami rynku np. o metodach cen transferowych, analizach porównawczych. Forum wypracowuje rekomendacje dotyczące kwestii, które zostały zmodyfikowane. Mają one stanowić podstawę do wydania objaśnień podatkowych.
Rozmawiał: Łukasz Zalewski